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Estimaciones contables

ESTIMACIONES CONTABLES

Impuesto sobre Sociedades
Contabilidad y finanzas

I. CONCEPTO

En el ámbito contable, se trata de la determinación del importe de una partida en ausencia de normas o criterios que con absoluta precisión marquen la pauta para un cálculo fijo o exacto.

Las estimaciones contables suelen estar ligadas a la incertidumbre que rodea las consecuencias de eventos que han acontecido, o también con la ocurrencia o no ocurrencia de hechos inciertos en el futuro.

Los administradores sociales y la gerencia tienen que tomar decisiones sobre estimaciones contables de algunas partidas, integrantes de los estados financieros, puesto que no existen normas de registro y valoración que ofrezcan una solución para su determinación exacta. A partir de aquí, para la aproximación al importe de estas partidas, se utilizarán ineludiblemente juicios de valor.

Algunas áreas susceptibles de esta problemática son:

  • La valoración de existencias.
  • Los criterios utilizados en el inmovilizado para reflejar correcciones valorativas por amortización y deterioro.
  • La determinación del importe de las correcciones valorativas por deterioro del resto de activos, como es el caso de los créditos incobrables con origen en operaciones de tráfico.
  • Impuestos anticipados y diferidos.
  • Las provisiones y contingencias.

La imagen fiel se consigue siempre que estas estimaciones sean razonables. Habitualmente se determinan en el propio sistema contable y de control interno bajo la batuta de la dirección, aunque en ocasiones aparecen sólo al final del ejercicio.

En muchas ocasiones se realizan empleando fórmulas basadas en la experiencia acumulada, no por eso susceptibles de revisión y mejora, por ejemplo para el cálculo de las pérdidas de valor sistemáticas para cada clase de activo no corriente; o para determinar porcentajes estándares sobre lo que suponen los productos defectuosos en las ventas realizadas, para el cálculo de una provisión para operaciones de tráfico que cubra una garantía post-venta.

II. CAMBIOS EN ESTIMACIONES CONTABLES

Hay que tener en cuenta la Norma de registro y valoración 22.ª “Cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables”, correspondiente al Plan General de Contabilidad, cuyos aspectos más destacados son:

1. Calificación

En lo relativo a cambios en estimaciones contables, se calificarán como tales “aquellos ajustes en el valor contable de activos o pasivos, o en el importe del consumo futuro de un activo, que sean consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos”.

Ejemplo:

El tratamiento contable cuando se decide cambiar la vida útil de un inmovilizado material porque se tiene más información sobre el uso que se va a dar al mismo.

En este caso el cambio de vida útil no sería un error ya que la empresa ha obtenido información adicional, como consecuencia de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos, calificándose como cambios en estimaciones contables aquellos ajustes en el importe del consumo futuro de un activo.

2. Tratamiento contable

El tratamiento contable que se debe aplicar, siguiendo la citada norma de registro y valoración nº 22, será de forma prospectiva. Es decir, consistiría en aplicar el nuevo criterio desde el momento en el que se produce el cambio, no modificando los estados financieros formulados hasta ese momento, “y su efecto se imputará, según la naturaleza de la operación de que se trate, como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio o, cuando proceda directamente al patrimonio neto”.

El posible efecto sobre la contabilidad de los ejercicios siguientes “se irá imputando en el transcurso de los mismos”.

Además, siempre que se produzca un cambio de estimaciones contables que hayan producido efectos significativos en el ejercicio actual, o que vayan a producirse en ejercicios posteriores se informará en la memoria.

Ejemplo:

La empresa TRÁFICO es propietaria de una flota de autobuses adquirida el 1 de enero de 200X por un importe de 200.000 €, con un valor residual de 20.000 € y que se amortizará de forma lineal en seis años.

En el ejercicio 200X+3, antes de amortizar, se estima un cambio en la vida útil de los elementos anteriores que pasa a ser de cinco años, así como un cambio en su valor residual que ahora se estima en 10.000 €.

Se pide:

Determinar como afecta este cambio a la cuenta de Pérdidas y Ganancias del ejercicio 200X+3, así como el valor en libros de los elementos a finales de 200X+3.

Solución:

Hecho hasta 200X+3A partir de 200X+3
Base amortizable (200.000-20.000)180.000Base amortizable (200.000-10.000)190.000
Cuota anual (180.000/6)30.000

Amortización acumulada (3 años)90.000Amortizado hasta cierre 200790.000

Pendiente de amortizar 100.000

Cuota anual (100.000/2)50.000

La nueva estimación contable no afecta a ejercicios anteriores y sólo repercutirá en el actual y futuros.

Cuenta de Pérdidas y Ganancias (200X+3)

A. Operaciones continuadas

Amortización del Inmov. Material(50.000)
Resultado de explotación

En el balance (200X+3) se registrará el Valor en libros

ActivoPatrimonio neto y Pasivo
Elementos de transporte60.000

(Valor –AAIM)

(200.000-(90.000+50.000))

III. NOVEDADES EN EL TRATAMIENTO CONTABLE DE TRANSACCIONES QUE IMPLICAN REALIZAR ESTIMACIONES CONTABLES

A raíz de la entrada en vigor de los principios y normas de contabilidad generalmente aceptados, establecidos en el Plan General de Contabilidad de 2007, el tratamiento contable relacionado con algunas transacciones contables resultó ciertamente novedoso, implicando la realización de estimaciones contables. Pueden destacarse los siguientes aspectos:

  • a) Formará parte de la valoración inicial la estimación del valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro o los costes de rehabilitación del lugar sobre el que se asienta. Lo anterior va unido al registro de estas obligaciones a través de provisiones.

    Según la norma aplicable, la provisión (como contrapartida del inmovilizado) debe actualizarse cada cierre del ejercicio como un gasto financiero para reflejar el valor actual de la mejor estimación posible.

    El importe necesario para cancelar o transferir a un tercero la obligación puede cambiar (se modificaría la estimación contra inmovilizado material) según la información disponible en cada fecha de cierre y también por el tipo de descuento aplicado.

  • b) En la determinación del importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones, que deberán estimarse e identificarse (si no estuvieran especificados se utilizaría el precio actual de mercado de una reparación similar),

    Dentro de la valoración posterior del Inmovilizado material, “Los cambios que, en su caso, pudieran originarse en el valor residual, la vida útil y el método de amortización de un activo se contabilizarán como cambios en las estimaciones contables, salvo que se tratara de un error”.

  • c) Se produce un desarrollo de las técnicas adecuadas para calcular las pérdidas de valor no sistemáticas del activo; en particular, se introduce el concepto de unidad generadora de efectivo.
  • d) La vida útil de un inmovilizado intangible, con vida útil indefinida, que no estaba siendo amortizado, se revisaba cada ejercicio para determinar si se seguía manteniendo esta circunstancia. Si esto no ocurría, se cambiaba la vida útil de indefinida a definida, y salvo que se tratara de un error, se procedía según lo dispuesto contablemente en relación con los cambios de estimación contable. En la actualidad, para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016, los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida y, por lo tanto, deberán ser objeto de amortización sistemática en el periodo durante el cual se prevé, razonablemente, que los beneficios económicos inherentes al activo produzcan rendimientos para la empresa. Cuando la vida útil de estos activos no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de diez años, sin perjuicio de los plazos establecidos en las normas particulares sobre el inmovilizado intangible. En todo caso, al menos anualmente, deberá analizarse si existen indicios de deterioro de valor para, en su caso, comprobar su eventual deterioro.
  • e) Respecto a las provisiones debe tratarse de una obligación actual, surgida a consecuencia de sucesos pasados, y es probable que la empresa tenga que satisfacerla. Esta circunstancia reconducirá a un cálculo del importe probable, siempre que pueda medirse con la suficiente fiabilidad. En determinadas provisiones, para obtener la mejor estimación de su importe, el análisis de la probabilidad de cesión de recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos, debe realizarse a partir de las probabilidades asignadas a los posibles escenarios o desenlaces del correspondiente riesgo.

    Similar reflexión se hace con las retribuciones a largo plazo al personal de prestación definida, donde la empresa deberá registrar el correspondiente pasivo porque tiene un riesgo.

  • f) La letra c) del artículo 38 del Código de Comercio dispone que, excepcionalmente, cuando los riesgos que afecten a la empresa se conocieran entre el período de formulación y antes de la aprobación de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán ser reformuladas. Si se trata de hechos posteriores al cierre del ejercicio, para situaciones de carácter excepcional y máxima relevancia, o de riesgos que, aunque conocidos con posterioridad, existieran en la fecha de cierre de las cuentas anuales, deberían llevar a una reformulación de éstas.

    Se produce un desarrollo más pormenorizado en la Norma de registro y valoración 23.ª “Hechos posteriores al cierre del ejercicio”, donde debe producirse una estimación de la naturaleza y el efecto del hecho posterior, o una manifestación sobre la imposibilidad de realizar dicha estimación, aunque se trate de hechos posteriores que pongan de manifiesto condiciones que no existían al cierre del ejercicio y que no suponen un ajuste en las cuentas anuales, pero que evaluada su importancia pueden enturbiar la capacidad de predicción informativa que deben proporcionar las cuentas anuales a sus).

IV. LAS ESTIMACIONES CONTABLES EN LA NORMATIVA CONTABLE INTERNACIONAL

La Norma Internacional de Contabilidad nº 8 (NIC 8), emitida por el International Accounting Standards Board, prescribe el tratamiento contable y la información a revelar acerca de los cambios en las políticas contables, las estimaciones contables y la corrección de errores

1. Definiciones relacionadas con las estimaciones contables

a) Estimación contable

Las incertidumbres inherentes al mundo de los negocios, suponen que muchas partidas de los estados financieros no puedan ser valoradas con precisión, sino sólo estimadas.

El proceso de estimación implica la utilización de juicios basados en la información fiable disponible más reciente. Por ejemplo: los derechos de cobro de difícil recuperación, obsolescencia de las existencias, valor razonable de activos o pasivos financieros; la vida útil o las pautas de consumo esperadas de los beneficios económicos futuros, etc.

b) Cambio en una estimación contable

Es un ajuste en el importe en libros de un activo o de un pasivo que se produce como consecuencia de una nueva información (no son correcciones de errores).

c) Reconocimiento del efecto de un cambio en una estimación contable

Consiste en el reconocimiento del efecto del cambio en la estimación contable para el ejercicio corriente y los futuros, afectados por dicho cambio.

2. Cambios en las estimaciones contables

El efecto de un cambio en una estimación contable, se reconocerá de forma prospectiva, incluyéndolo en el resultado del:

  • Ejercicio en que tenga lugar el cambio, si afecta a un solo ejercicio.
  • Ejercicio en que tenga lugar el cambio y los futuros, si afectase a varios ejercicios.

En ocasiones, no es fácil distinguir entre cambios de políticas y de estimaciones contables; en esos casos, se tratará como si fuera un cambio en estimación contable.

3. Información a revelar de las estimaciones contables

La entidad informará sobre:

  • La naturaleza e importe de cualquier cambio en el ejercicio corriente o que se espera en ejercicios futuros.
  • Si no es posible revelar el importe del efecto en ejercicios futuros, la entidad pondrá de manifiesto este hecho.
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