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Impuesto sobre Sociedades

Impuesto sobre Sociedades

Impuesto sobre Sociedades

Concepto y características

El Impuesto sobre Sociedades (en adelante, IS) es un tributo de carácter directo y personal, que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas y se encuentra regulado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), y por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades.

Las principales características de este impuesto son:

  • a) Es personal, ya que grava la totalidad de la renta obtenida por una persona jurídica concreta.
  • b) Es directo, ya que grava una manifestación directa e inmediata de la capacidad contributiva, la obtención de renta.
  • c) Grava la renta obtenida por los sujetos pasivos determinada tras la corrección del resultado contable mediante las normas establecidas en la normativa reguladora del tributo (renta fiscal).
  • d) Es periódico ya que es exigible de forma recurrente al finalizar unos períodos de tiempo determinados y de duración constante, salvo bajo determinados supuestos.
  • e) Es general, ya que grava la totalidad de las rentas del contribuyente.
  • f) Es proporcional, puesto que el tipo impositivo es único e independiente de la cuantía de la renta obtenida.
  • g) Es sintético, lo que implica que el tratamiento fiscal de las diferentes clases de renta es similar, aunque existen excepciones motivadas por la existencia de regímenes especiales y por la obligación de someter a retención determinadas rentas.
  • h) Su ámbito de aplicación es todo el territorio español sin perjuicio de lo que dispongan los regímenes tributarios forales de Concierto (País Vasco) y Convenio (Navarra), los regímenes especiales de Ceuta, Melilla y Canarias y los Convenios y Tratados internacionales, en especial los de Doble Imposición.

Período impositivo y devengo

El período impositivo coincidirá con el ejercicio económico de la entidad y no excederá de 12 meses. En todo caso concluirá el período impositivo:

  • a) Cuando la entidad se extinga.
  • b) Cuando tenga lugar un cambio de residencia de la entidad residente en territorio español al extranjero.
  • c) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la no sujeción al impuesto de la entidad resultante.
  • d) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario especial.

    El impuesto se devenga el último día del período impositivo.

Sujeto pasivo, hecho imponible y exenciones

Contribuyentes

Son contribuyentes del IS, cuando tengan su residencia en territorio español:

  • a) Las entidades con personalidad jurídica, salvo las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.
  • b) Las Sociedades Agrarias de Transformación (SAT).
  • c) Las siguientes entidades sin personalidad jurídica:
    • Los fondos de inversión, los fondos de capital-riesgo, FIM, los fondos de titulización de activos y los fondos de garantía de inversiones.
    • Las Uniones Temporales de Empresas (UTE).
    • Los fondos de pensiones.
    • Los fondos de regulación del mercado hipotecario y los fondos de titulización hipotecaria.
    • Las comunidades titulares de montes vecinales.
    • Los fondos de activos bancarios.
    • Los grupos de sociedades.

El IS somete a gravamen a los sujetos pasivos por la totalidad de la renta mundial obtenida. En este sentido, son residentes en territorio español, las personas jurídicas que cumplan cualquiera de los siguientes requisitos:

  • a) Se hayan constituido conforme a las leyes españolas.
  • b) Tengan su domicilio social en territorio español.
  • c) Se encuentre en territorio español la sede de dirección efectiva de sus negocios; esto es, que radique en España la dirección y control del conjunto de sus actividades.

Aquellos sujetos pasivos que sean no residentes en España, pero que obtengan rentas aquí, tributarán por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Hecho imponible

Constituye el hecho imponible del impuesto la obtención de renta por el contribuyente en el período impositivo, con independencia de donde se hubiese obtenido y cualquiera que fuese la fuente u origen de los distintos componentes de la misma.

No están sujetos al impuesto:

  • a) El importe de las revalorizaciones contables, salvo que por precepto legal o reglamentario se obligue a incluir su importe en el resultado contable.
  • b) La reducción de capital cuyo fin sea diferente de la devolución de aportaciones para los socios, no determinará rentas integrables en la base imponible.
  • c) La adquisición y/o amortización de acciones o participaciones propias no determinará rentas para la entidad adquirente.

Exenciones

En el impuesto se diferencian dos tipos de exenciones: las exenciones totales y las exenciones parciales.

a) Entidades con exención total

Las entidades totalmente exentas no están obligadas a:

  • 1) Presentar declaración-liquidación por el IS.
  • 2) Cumplir los requisitos contables y registrales.
  • 3) Darse de alta en el índice de entidades.
  • 4) Soportar retención por las rentas que obtengan.

Son las siguientes entidades:

  • 1) El Estado, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales.
  • 2) Organismos autónomos del Estado y entidades autónomas análogas de las Comunidades Autónomas y de las Entidades Locales (RTVE, AEAT, CNMV, CNE, CES, Instituto Español de Comercio Exterior).
  • 3) El Banco de España, el Fondo de Garantía de Depósitos y los Fondos de Garantías de Inversiones.
  • 4) Las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social.
  • 5) El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales, así como las instituciones de las Comunidades Autónomas con lengua oficial propia y fines análogos a la Real Academia Española.
  • 6) Los restantes organismos públicos contemplados en las disposiciones adicionales 9.ª y 10.ª de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de organización y funcionamiento de la Administracion General del Estado.
  • 7) Las Agencias Estatales a que se refieren las disposiciones adicionales 1.ª, 2.ª y 3.ª de la Ley 28/2006, de 18 de julio, de las Agencias estatales para la mejora de los servicios públicos, así como los Organismos públicos que estuvieran totalmente exentos del IS y se transformen en Agencias estatales.
  • 8) El Consejo Internacional de Supervisión Pública en estándares de auditoría, ética profesional y materias relacionadas.

b) Entidades parcialmente exentas

Estas entidades únicamente estarán exentas por las siguientes rentas:

  • 1) Rentas provenientes de la realización de actividades que constituyan su objeto social.
  • 2) Rentas derivadas de adquisiciones y transmisiones a título lucrativo en cumplimiento de su objeto social.
  • 3) Rentas obtenidas por transmisiones onerosas cuando el importe obtenido se reinvierta y la reinversión esté relacionada con el objeto social.

La exención no alcanza:

  • 1) Rentas del ejercicio de explotaciones económicas.
  • 2) Otras rentas derivadas del patrimonio o de alteraciones patrimoniales distintas de las anteriores.

Esta exención afecta a las siguientes entidades:

  • 1) Fundaciones, establecimientos e instituciones sin ánimo de lucro que cumplan los requisitos exigidos por la Ley 49/2002.
  • 2) Uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.
  • 3) Colegios profesionales, asociaciones empresariales, cámaras oficiales, Sindicatos de trabajadores y partidos políticos.
  • 4) Fondos de Promoción de Empleo.
  • 5) Mutuas de Accidentes de Trabajo y Enfermedades Profesionales de la Seguridad Social.
  • 6) Puertos del Estado, Autoridades Portuarias y entidades de Derecho público similares de las Comunidades Autónomas.

Esquema de liquidación

RESULTADO CONTABLE
± Ajustes fiscales (permanentes y/o temporales)
BASE IMPONIBLE PREVIA
- Reducciones de base imponible
- BI negativas de ejercicios anteriores
BASE IMPONIBLE
x Tipo de gravamen
CUOTA ÍNTEGRA

- Deducciones doble imposición

- Bonificaciones

- Deducciones por incentivos

CUOTA LÍQUIDA
- Pagos a cuenta
CUOTA DIFERENCIAL (A pagar o devolver)

Base imponible

El cálculo de la base imponible del impuesto se determina a partir del resultado contable de la entidad, sobre el que se realizan los aumentos y disminuciones procedentes para ajustarlo a la normativa fiscal vigente. En concreto:

RESULTADO CONTABLE (Normativa contable-mercantil)
Falta de coincidencia entre principios contables y fiscales
(calificación, valoración o de imputación temporal)
± AJUSTES FISCALES (permanentes ó temporales)

POSITIVOS

- Gastos fiscalmente no deducibles.

- Excesos de dotación a la amortización.

- Exceso de dotación a provisiones.

- Gastos contabilizados después del devengo.

- Intereses en la subcapitalización.

NEGATIVOS

- Excesos de amortización de ejercicios anteriores.

- Gastos contabilizados antes del devengo.

- Libertad de amortización.

- Exenciones por doble imposición interna e internacional.

BASE IMPONIBLE PREVIA
- Rentas procedentes de determinados intangibles.
- Obra benéfico-social de cajas de ahorro y fundaciones bancarias.
- Reserva de capitalización.
- BI negativas ejercicios anteriores.
BASE IMPONIBLE

En el siguiente cuadro se pueden consultar todos los posibles ajustes actualmente previstos por la LIS y el RIS:

RESULTADO DE LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS
PositivosNegativos
Correcciones por Impuesto sobre Sociedades
Resultado de pérdidas y ganancias antes de Impuesto sobre Sociedades
CORRECCIONES AL RESULTADO DE LA CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS
1Diferencias entre amortización contable y fiscal [artículo 12.1 y 2 LIS]
2Amortización de inmovilizado afecto a actividades de investigación y desarrollo [artículo 12.3.b) LIS]
3Libertad de amortización de gastos de investigación y desarrollo [artículo 12.3.c) LIS]
4Otros supuestos de libertad de amortización [artículo 12.3.a), d) y e) LIS]
5Empresas de reducida dimensión: libertad de amortización [artículo 102 LIS]
6Empresas de reducida dimensión: amortización acelerada [artículo 103 LIS]
7Arrendamiento financiero: régimen especial [artículo 106 LIS]
8Pérdidas por deterioro no justificadas de valor de fondos editoriales, fonográficos y audiovisuales [artículo 14.1 LIS]
9Pérdidas por deterioro de valor de créditos derivadas de insolvencia de deudores [artículo 13.1 LIS]
10Empresas de reducida dimensión: pérdidas por deterioro de créditos por insolvencias [artículo 104 LIS]
11Pérdidas por deterioro de valor de inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible [artículos 13.2 y 20 LIS]
12Pérdidas por deterioro de valor de participaciones en entidades no cotizadas [artículos. 13.2 y 20 LIS]
13Pérdidas por deterioro de valores representativos de deuda [artículos 13.2 y 20 LIS]
14Deducción del fondo de comercio [artículo 12.2 LIS]
15Deducción del intangible de vida útil indefinida [artículo 12.2 LIS]
16Provisiones y gastos por pensiones [artículo 14.1 y 2 LIS]
17Otras provisiones no deducibles fiscalmente [artículo 14 LIS]
18Gastos por donativos y liberalidades [artículo 15.e) LIS]
19Operaciones realizadas con paraísos fiscales [artículos 15.g y 19.2 LIS]
20Otros gastos no deducibles [artículo 14.d) LIS]
21Límite a la deducibilidad de gastos financieros [artículo 16 LIS]
22Revalorizaciones contables [artículo 17.1 LIS]
23Aplicación del valor normal de mercado [artículos 17, 18, 19 y 20 LIS]
24Ingresos por donaciones y legados otorgados por terceros [artículo 17.5 LIS]
25Gastos por operaciones con acciones propias [artículo 11.3 LIS]
26Errores contables [artículo 11.3 LIS]
27Operaciones a plazos [artículo 11.4 LIS]
28Recuperación de valor de elementos patrimoniales [artículo 11.6 LIS]
29Otras diferencias de imputación temporal de ingresos y gastos [artículo 11 LIS]
30Reinversión de beneficios extraordinarios [disposición transitoria 8.ª LIS]
31Exención por doble imposición internacional [artículos 21 y 22 LIS]
32Agrupaciones de interés económico y Uniones temporales de empresas [Capítulo II, Título VII LIS]
33Sociedades y fondos de capital-riesgo y sociedades de desarrollo industrial regional [Capítulo IV, Título VII LIS]
34Valoración de bienes y derechos. Régimen especial operaciones reestructuración [Capítulo VII, Título VII LIS]
35Minería e hidrocarburos: factor agotamiento [artículos 91 y 94 LIS]
36Hidrocarburos: amortización de inversiones intangibles y gastos de investigación [artículo 99 LIS]
37Régimen fiscal de entidades de tenencia de valores extranjeros [Capítulo XIII, Título VII LIS]
38Transparencia fiscal internacional [artículo 100 LIS]
39Régimen de entidades parcialmente exentas [Capítulo XIV, Título VII LIS]
40Régimen fiscal de entidades sin fines lucrativos [Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo]
4133.ª Copa del América [disposición adicional 7.ª Ley 41/2007, de 7 de diciembre, por la que se modifica la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario]
42Montes vecinales en mano común [Capítulo XV, Título VII LIS]
43Régimen de entidades navieras en función del tonelaje [Capítulo XVI, Título VII LIS]
44Cooperativas: fondo de reserva obligatorio [Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas]
45Cooperativas: fondo de educación y promoción [Ley 20/1990]
46Reserva para inversiones en Canarias [Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias]
47Diferimiento de plusvalías en procesos de concentración empresarial [disposición transitoria 8.ª LIS]
48Entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español [artículo 38 LIRNR]
49Correcciones específicas de entidades sometidas a la normativa foral
50Otras correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias
51Saldo neto de los ajustes de primera aplicación del PGC integrados en el período impositivo
Total correcciones al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias [excluida la corrección por IS]
Reducción de ingresos procedentes de determinados activos intangibles [artículo 23 LIS]
Obra benéfico-social de las cajas de ahorro [artículo 24 LIS]
Reserva de capitalización [artículo 25 LIS]
Reserva de nivelación para entidades de reducida dimensión [artículo 105 LIS]
Base imponible antes de compensación de bases imponibles negativas
Compensación de bases imponibles negativas de períodos anteriores [15 años]
Base imponible

Regla general de valoración de la base imponible

Los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio y en el Plan General de Contabilidad.

No obstante, las variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable, no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de Pérdidas y Ganancias.

Se considera valor razonable el importe por el que pueda ser adquirido un activo (bienes o derechos de una empresa, inmovilizado, tesorería) o liquidado un pasivo (deudas y obligaciones) entre partes interesadas y debidamente informadas, que realizan una transacción en condiciones de independencia mutua. En general se calcula con un valor de mercado fiable (Bolsa), y si no existe un mercado activo se emplearán referencias a transacciones recientes o de otros activos similares. Es el Valor Actual, es decir el valor de esos activos al cierre del ejercicio (31 de diciembre).

Reglas especiales de valoración de la base imponible

El cuadro siguiente resume las reglas especiales de valoración de la base imponible del impuesto que contiene el artículo 15 de la LIS.

Sustitución del valor contable (VC) por valor normal de mercado (VNM)
Rentas a integrar en la BIA
TransmitenteAdquirente
a) Transmisiones a título lucrativo(1)(2)
b) Elementos aportados a entidades y valores recibidos en contraprestación(1)(2)
c) Elementos transmitidos a socios por causa de:
- Disolución y separación(1)(4)
- Reducción de capital con devolución de aportaciones y reparto de la prima de emisión(1)(5)
- Distribución de beneficios(1)(6)
d) Transmisión por fusión, absorción y escisión total o parcial(1)(7)
e) Elementos adquiridos por canje o permuta(3)(3)

(1) (VNM – VC) de elementos transmitidos

(2) VNM del elemento adquirido

(3) VNM elementos adquiridos – VC de los entregados

(4) VNM recibidos – VC participación anulada

(5) VNM recibidos – VC de la participación

(6) VNM elementos recibidos

(7) VNM recibida – VC participación anulada

Tipo de gravamen y cuota íntegra

La aplicación del tipo de gravamen (fijo) a la base imponible del impuesto da como resultado la cuota íntegra (CI). De la CI se detraen, en su caso, las deducciones por doble imposición, las bonificaciones y las deducciones por incentivos, obteniendo como resultado la cuota líquida o efectiva. Finalmente, para cuantificar en el IS la cuota a ingresar o a devolver, cuota diferencial, será necesario deducir de la cuota efectiva las retenciones y los pagos fraccionados realizados.

Los tipos de gravamen del impuesto, actualmente vigentes, se recogen en el cuadro siguiente:

TIPO DE GRAVAMEN
ENTIDADTIPO (%)
General25
Entidades de nueva creación (2 años)15
Cooperativas fiscalmente protegidas20
Cooperativas de Crédito y Cajas Rurales30
Entidades sin fines lucrativos (Ley 49/2002, de 23 de diciembre)10
Sociedades y Fondos de Inversión mobiliaria e inmobiliaria1
Fondos de Pensiones0
Entidades de créditos30
Sociedades de hidrocarburos30
Entidades de la Zona Especial Canaria4

Asimismo, a continuación se enumeran las principales minoraciones de la cuota íntegra

BASE IMPONIBLE
* Tipo de gravamen (fijo)
CUOTA ÍNTEGRA

(-) Deducciones doble imposición:

* Por doble imposición internacional:

• jurídica

• económica

(-) Bonificaciones:

* Por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla

* Por prestación de servicios públicos locales

(-) Deducciones por incentivos:

* Actividades I+D+I

* Inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales

* Creación de empleo y creación de empleo para trabajadores con discapacidad

Recuerde que...

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